Раздел I. Общие сведения об аудите

1.1 Сущность и цели аудита

Слово "аудит" происходит от латинского слова "audio" (что значит "слушатель" или "слушающий"). По аналогии со специальными врачебными инструментами, используенмыми для определения физического здоровья пациента, с помощью аудита устанавливанется экономическое здоровье организаций, банков, корпораций и т.д.

Первое упоминание об аудиторе относится к XIV в., когда учетные книги стали фигурировать в качестве доказательств в суде. Лука Пачоли, автор "Трактата о счетах и записях", - первой книги, посвященной бухгалтерскому учету и заложивший основы теории бух. учета, подтверждал необходимость контроля бух. учета.

В XVI в. во многих странах был официально введен правовой контроль учетных книг. В Англии уже использовалось слово "аудитор" - для обозначения людей, занимающихся проверкой учетных записей.

Родиной аудита в современном понимании этого слова является Великобритания, котонрая в 1884г. приняла пакет Законов о Компаниях, предписывающих акционерным компаниям поручать независимым бухгалтерам проверку бухгалтерских книг и счетов комнпаний с последующим отчетом перед акционерами.

Возникновение аудита, таким образом, связано с распределением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением организацией (администрация, менеджеры) и тех, кто вкладывает деньги в ее деятельность (собственники, акционеры, инвесторы).

История возникновения аудита берет свое юридическое начало с Шотландии, в столице - Эдинбурге - в 1853г. был официально учрежден Эдинбургский институт аудиторов.

Аудиторская деятельность (аудит) представляет собой преднпринимательскую деянтельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, документов бухгалтерского учета, налоговых декнлараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг.

Аудитор - лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятельности преднприятия за определенный период. Аудитор - специалист, аттестованный на право аудиторнской деятельности в порядке, установленном законодательством РФ.

Следует отметить, что аудит отличается от судебно-бухгалтерской экспертизы. Это отличие состоит в том, что аундит Ч независимая проверка, а судебно-бухгалтерская экспернтиза осуществляется по решению судебных органов. Специфинка судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется в ее процессуально - правовой форме, обеспечивающей получение источнинка доказательств в применении экспертных знаний в области бухгалтерского учета в ходе исследования совершенных хозяйнственных операций.

Аудит существует независимо от наличия или отсутствия уголовного или гражданского дела. В то время как судебно-бухгалтерская экспертиза не может существовать вне уголовнного или гражданского дела, поскольку представляет собой процессуально - правовую форму (правовую сторону данного вида экспертизы).

Аудитор отличается от ревизора по своей сущности, по подходу к проверке документанции, по взаимоотношениям с клиентом, по выводам, сделанным по результатам проверки, и т.д.

В России аудиторская деятельность и профессия аудитора в их современном виде поянвились сравнительно недавно в связи с экономическими преобразованиями в стране в настоящее время. Между тем, понпытки создать в России институт аудита предпринимались в 1889, 1912 и 1928 гг., но все они закончились провалом.

Четвертая попытка, которая была предпринята в конце 80-х годов, оказалась, как нам представляется, наиболее успешной. Первый толчок к появлению аудиторских фирм дало образование в СССР совместных предприятий (СП). Для этих предпринятий аудиторская проверка стала обязательной для подтвернждения годовых отчетов. В 1987 г. на основе понстановления СМ СССР в нашей стране была создана первая хозрасчетная фирма "Акционерное общество "Инаудит". Эта фирма заниманлась аудиторскими проверками, коннсультированием СП по нанлогообложению, по различным правовым вопросам и др.

В настоящее время в России создано и успешно функционнирует более четырех тысяч аудиторских фирм. К ним относятнся такие, как "ФБК", "Руфаудит", "Аудиторская палата "АСВП" (Москва), "Актионаудит" (Екатеринбург) и др.

В Москве, Санкт-Петербурге и других городах России отнкрыли свои филиалы крупннейшие межконтинентальные аудинторские фирмы - "Артур Андерсен", "Эрнст энд Янг", "Куперз энд Лайбренд", "Прайс Уотерхауз".

В связи с развитием аудиторской деятельности происходит расширение ассортимента и объема услуг, оказываемых аудинторскими фирмами. За последние 25 лет аудит и аудиторнские процедуры непрерывно развивались. Можно выделить три стадии развития: подтвернждающую, системно-ориентированную и стадию аудита, базирующуюся на риске.

Подтверждающая стадия аудита характеризовалась тем, что при проведении проверки аудитор-бухгалтер проверял и подтвернждал практически каждую хозяйственную операцию, параллельно с бухгалтером создавал собственные учетные регистры.

В настоящее время такую услугу назвали бы восстановленинем или ведением учета.

Так как аудит Ч это предпринимательская деятельность, т.е. деятельность, направленнная на извлечение прибыли, аудиторы должны применять такие методы проверки, которые позволили бы максимально сократить время на проведение проверки, не снижая качества.

Аудит, базирующийся на риске, Ч это такой вид аудита, когда проверка может пронизводиться выборочно, исходя из условий работы предприятия, в основном узких мест (критических тончек) в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях, где риски выше, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском. Те, кто полагается на сужндение аудиторов, считают, что это может обеспечить более эфнфективнную с точки зрения затрат проверку.

Системно-ориентированный аудит предусматривает наблюденние систем, которые контролируют операции. Данная стадия принвела к тому, что аудиторы стали проводить экснпертизу на основе внутреннего контроля. При хорошей работе системы внутреннего контроля облегчается проведение внешнего аудита, так как внешние аудиторы могут огранничить свою работу выборочными проверками и тестированием отдельных объектов контроля.

Рассмотрим цели и задачи аудиторской деятельности. Как было отмечено, главная цель аудита Ч дать объективные, ренальные и точные сведения об аудируемом объекте. Аудиторство Ч это особая, самостоятельная форма контроля. Аудиторство представляет собой независимую экспертизу и анализ финансонвой отчетности хозяйствующего субъекта в целях определения ее достоверности, полноты и соответствия действующему законнодательнству и требованиям, предъявляемым к ведению бухгалнтерского учета и финансовой отчетнности.

Достижению главной цели способствуют особенности (тренбования) ведения аудиторнской деятельности: независимость и объективность при проведении проверок; конфиденцинальность; профессионализм, компетентность и добросовестность аудитонра; использование методов статистики и экономического ананлиза; применение новых информационных технонлогий; умение принимать рациональные решения по данным аудиторской проверки; доброжелательность и лояльность по отношению к клиентам; ответственность аудитора за последствия его реконмендаций и заключений по результатам аудиторских проверок; содейнствие росту авторитета аудиторской профессии.

Вышеперечисленные особенности определяют нормы повендения аудитора.

С точки зрения классификационных признаков можно вынделить внешний и внутренний аудит, обязательный и инициативный.

Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторнскими фирмами или индинвидуальными аудиторами с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и финнансовой отчетности хозяйствующего субъекта.

Внутренний аудит представляет независимую деятельность в организации по пронверке и оценке ее работы в интересах руконводителей. Цель внутреннего аудита Ч помочь сотрудникам организации эффективно выполнять свои функции. Внутнренний аудит провондят аудиторы, работающие непосредственно в данной фирме. В небольших организациях может и не быть штатных аудиторов. В этом случае проведение внутреннего аундита можно поручить ревизионной комиссии или аудиторской фирме на договорных началах.

Аудит может быть инициативным (добровольным), когда он проводится по решению руководства предприятия (организанций) (или ее учредителей), или обязательным, если его провендение обусловлено прямым указанием в Федеральном законе.

Основная цель инициативного аудита Ч выявить недостатнки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, в налогообложении, провести анализ финансового состоянния хонзяйствующего объекта и помочь ему в организации учета и отнчетности.

Обязательный аудит в нашей стране проводится в соответнствии с Постановлением Правительства РФ от 7 декабря 1994 г. № 1355. С 1994 г. подлежат обязательной проверке:

╖ экономические субъекты, имеющие организационно-правовую форму открытого акнционерного общества, независинмо от числа их участников (акционеров) и размера уставного капитала;

╖ банки и другие кредитные учреждения;

╖ страховые организации и общества взаимного страхования;

╖ товарные и фондовые биржи;

╖ инвестиционные институты (инвестиционные и чековые инвестиционные фонды, холдинговые компании);

╖ внебюджетные фонды, источниками образования средств которых являются предунсмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые юридическими и финзическими лицами;

╖ благотворительные и иные (инвестиционные) фонды, иснточниками образования средств которых являются добровольнные отчисления юридических и физических лиц;

╖ экономические субъекты, если в их уставном капитале имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам.

Начиная с бухгалтерского отчета за 1995 г. обязательной аундиторской проверке подленжат экономические субъекты (за иснключением находящихся полностью в государственной или мунниципальной собственности) при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей их деятельности:

╖ объема выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год, превышающего в 500 тыс. раз установленный законодантельством РФ минимальный размер оплаты труда;

╖ суммы активов баланса, превышающей на конец отчетнного года в 200 тыс. раз устанновленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда.

Согласно Федеральному Закону РФ № 129-фз от 21 ноября 1996 г. эти объекты подленжат обязательному аудиту тогда, когда на это имеются указание в Федеральных законах.

1.2 Правовые основы аудита

Становление аудита в России началось в конце 80-х начале 90-х годов. За этот период принят ряд нормативных докуменнтов по правовому регулированию аудиторской деятельности. К основным нормативным документам относятся:

1. Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263 "Об аудинторской деятельности в Российской Федерации".

2. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации. Утверждены Указом Президента Российской Федеранции от 22 декабря 1993 г. № 2263.

3. Положение о Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Утверждено Распоряжением Президента Российской Федерации от 4 февраля 1994 г. № 54-РП.

4. Положение о Консультативном совете при Комиссии по аундиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Утверждено решением Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации от 1 июня 1994 г.

5. Постановление Правительства Российской Федерации от 6 мая 1994 г. № 482 "Об утверждении нормативных документов по регулинрованию аудиторской деятельности в Российской Федерации".

6. Порядок проведения аттестации на право осуществления аундиторской деятельности. Утвержден Постановлением Правительнства Российской Федерации от 6 мая 1994 г. № 482.

7. Порядок выдачи лицензий на осуществление аудиторской деятельности. Утвержден Постановлением Правительства Российнской Федерации от 6 мая 1994 г. № 482.

8. Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления аудиторской деятельности. Утвержден Центральной аттестационно-лицензионной аудиторской комиссией Минфина России 5 июня 1994 г.

9. О создании Центральной аттестационно-пицензионной аудинторской комиссии Центрального банка Российской Федерации. Приказ Центрального банка Российской Федерации от 15 июня 1994 г. № 02Ч102.

10. Об основных критериях (системе показателей) деятельнонсти экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудинторской проверке. Утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 г.№ 1355 (в ред. Постанновления Правительства РФ от 25.04.95 г. № 408).

11. Порядок составления аудиторского заключения о бухгалнтерской отчетности (Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ, Протокол 1 от 9 февраля 1996 г.)

12. О сроках проведения мероприятий по регулированию аудинторской деятельности в Российской Федерации (Постановление Правительства РФ от 5 января 1995 г. №15)

Из приведенных нормативных документов видно, что в них сосредоточены нормативнные положения как по организации аудиторской деятельности в России (см. п. 1, 2, 10, 11, 12), так и по проверке квалификации аудиторов (п. 4, 6, 8, 9) и лиценнзировании фирм, занимающихся аудитом (п. 7).

Базовым нормативным документом являются "Временные правила аудинторской деятельнности в РФ".

В развитие этого документа в последующие два года было издано несколько постановнлений, регламентирующих различнные аспекты аудиторской деятельности в России.

Временные правила аудиторской деятельности в РФ опренделяют правовые основы осунществления в РФ аудиторской деянтельности как независимого вневедомственного финансонвого контроля. Определена сфера аудита Ч проверка деятельности экономических субъекнтов, а также его цели.

Временные правила вводят, помимо добровольной (инициативной) аудиторской проверки, понятие проверки обязательной. В соответствии с этими правилами аудиторской деятельнонстью имеют право заниматься физические лица Ч аудиторы и юридические лица Ч аудиторские фирмы. Временными правилами определены виды работ, входящие в сонстав аудиторской деятельности, права и обязанности аудиторских фирм и их взаимодействие с заказчиками. Приведены правила оформления результатов аудиторской проверки, отчета и аудиторского заключения. Временные правила определяют процедуру аттестации на право быть специалистом-аудитором и процедуру лицензированния Ч на право аудиторской деятельности.

Во Временных правилах определен порядок выдачи лиценнзий, а также порядок их аннулирования. Предусмотрены серьнезные санкции для аудиторов и аудиторских фирм, донпускаюнщих ошибки, просчеты, небрежность в работе.

На основе выше рассмотренных нормативных документов можно сделать вывод, что в России система аудиторской деятельности включает три основных уровня:

Первый уровень - Закон об аудите (аудиторской деятельности). До принятия закона аудиторская деятельность регулируется Временными правилами.

Второй уровень - представлен стандартами (правилами). Стандарты аудита, разрабатынваемые в России, подразделяются на четыре вида: общесистемные; организационно-технологические; стандарты отчетности; специфические стандарты отдельных видов аудита (банковского, страхового).

Третий уровень - документы, регулирующие аудиторскую деятельность и носящие вспомогательных характер. основная их цель - помощь в реализации требований правил (стандартов).

1.3 Стандарты аудита

Аудиторские стандарты Ч это единые базовые принципы, которым должны следовать все аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей профессиональной деятельности.

Соблюдение аудиторских стандартов в процессе осуществления аудиторской деятельности гарантирует определенный уровень качества аудита и надежности его результатов.

Аудиторские стандарты являются также основанием в суде для доказательства качества проведения аудита и в зависимости от того, насколько отступил аудитор от стандарта, определяется мера ответственности аудитора. Аудитор, допустивший в своей практике отступление от какого-либо стандарта, должен быть готов объяснить причину этого.

Значение аудиторских стандартов состоит в том, что они:

╖ при их соблюдении обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

╖ содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

╖ определяют действия аудитора в конкретных ситуациях.

Все стандарты имеют одинаковую структуру построения и содержат следующие разделы:

1.Общие положения;

2.Основные понятия и определения, используемые в станндарте;

3.Сущность стандарта;

4.Практические приложения.

В разделе "Общие положения" отражаются:

╖ цель и необходимость разработки данного стандарта;

╖ объект стандартизации;

╖ сфера применения стандарта;

╖ взаимосвязь с другими стандартами.

В разделе "Основные понятия и определения используемые содержатся основные термины и их краткая характеристика.

В разделе "Сущность стандарта" формулируется проблема, требующая описания, проводится ее анализ и приводятся методы решения.

Стандарт, так же как и другие нормативные документы, должен содержать такие непременные реквизиты, как номер стандарта; дата ввода в действие; цель разработки; сфера принменения стандарта; анализ проблемы; возможные процедуры решения проблемы.

Помимо аудиторских стандартов, являющихся нормативными документами и обязательными для применения, в аудиторских фирмах могут разрабатываться и собственные, внутрифирменные аудиторские стандарты.

Разработкой профессиональных требований на междунанродном уровне занимается несколько организаций. К их числу относятся Международная федерация бухгалтеров (IFАС), созданная в 1977 г. В рамках этой организации аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике (IАРС), действующий на правах постоянного автономного комитета.

Аудиторские стандарты включают в себя четыре основных вида:

1. Общие стандарты аудита;

2. Рабочие стандарты аудита:

3. Стандарты отчетности;

4. Специфические стандарты, используемые для аудита в отдельных областях деятельности.

Приведем перечень разработанных и принятых российских правил (стандартов), а также разработанных, но еще не принятых проектов стандартов аудита:

1. Общие правила (стандарты).

1.1. Основные принципы аудита (проект).

1.2. Цели и объем аудита финансовых отчетов (проект).

1.3. Письмо-обязательство аудиторской организации о соглансии на проведение аудита.

2. Правила (стандарты) проведения аудиторской проверки.

2.1. Планирование аудита.

2.5. Аудиторские доказательства.

2.6. Документирование аудита.

2.7. Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внунтреннего контроля в ходе аудита.

2.8. Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтернской отчетности.

2.14. Использование работы эксперта.

2.17. Письменная информация аудитора руководству экононмического субъекта по результатам проведения аудита.

3. Правила (стандарты) составления отчета.

3.1. Отчет аудитора о проверке финансовой отчетности (пронект).

3.2. Порядок составления аудиторского заключения о бухгалнтерской отчетности.

3.4. Дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и преднставления бухгалтерской отчетности.

Документы третьего уровня, регулирующие аудиторскую денятельность, носят вспомогательный характер и основная их цель Ч помощь в технической реализации требований правил (стандартов), в разработке прогрессивных приемов и рационнальных способов организации

аудиторской деятельности. Эти документы разрабатываются в каждой аудиторской организации самостоятельно и призваны обеспечить единый подход к аудинторской проверке в данной аудиторской организации.

Раздел II. Особенности при проведении аудита дочерних обществ и организаций

2.1 Дочерние общества

Прежде чем перейти к особенностям проверке дочерних обществ (организаций) давайте уточним, что же является дочерним обществом, каковы его особенности в сравненнии со "статусом" других экономических субъектов.

Согласно ст. 105 I части ГК РФ :

1. Хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобнладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет вознможность определять решения, принимаемые таким обществом.

2. Дочернее общество не отвечает по долгам основного общества (товарищества).

Основное общество (товарищество), которое имеет право давать дочернему обществу, в том числе по договору с ним, обязательные для него указания, отвечает солидарно с дочерним обществом по сделкам, заключенным последним во исполнение таких указаний.

В случае несостоятельности (банкротства) дочернего общества по вине основного общества (товарищества) последнее несет субсидиарную ответственность по его долгам.

3. Участники (акционеры) дочернего общества вправе требовать возмещения основным обществом (товариществом) убытков, причинненных по его вине дочернему обществу, если иное не установлено законами о хозяйственных обществах.

Из статьи следует что,

Во-первых. Отношения основного общества (товарищества) и дочернего ханрактеризунются тем, что первое из них имеет возможность определять решения, принимаемые вторым, и таким образом влиять на его деянтельность. В качестве основного может выстунпать любое хозяйственнное общество (акционерное, общество с ограниченной ответственннонстью), а также товарищество Ч полное и на вере. Дочерними могут быть хозяйственные общества различных видов.

Отношения по схеме "основное Ч дочернее общество" складынваются ввиду:

a) преобладающего участия основного общества (тованрищества) в уставном капитале дочернего. Минимальный размер учанстия, необходимый для установления таких отношенний, законом не определен. Это может быть пакет акций (доля в уставном капитале), и не являющийся контрольным в общепринятом понимании (более 50%), но достаточный для оказания определяющего воздействия на принятие решений дочерним обществом в связи со значительной раздробленностью пакетов остальных акций (долей);

b) договора, заключенного между обществами и дающего право одному из них определять решения, принимаемые другим;

c) других обстоятельств, позволяющих влиять на принятие соответствующих решений. Оценка наличия указанной связи между обществами должна осуществляться исходя из реальной ситуации.

Во-вторых. Дочернее общество не несет ответственности по долгам основнного. В то же время основное общество (товарищество), имеющее право давать дочернему обязательные указания, может привлекаться к ответственности по его обязательствам (долгам): к солиндарной с дочернним обществом Ч по сделкам, заключенным во исполнение таких указаний; к субсидиарной ответственности Ч в случае несостоятельнности (банкротства) дочернего общества, наступившей по вине основного. Кроме того, участники (акционеры) дочернего общества вправе требовать возмещения основным обществом убытков, причиненных дочернему по его вине, если иное не установлено законами о хозяйственных обществах. Закон об акционерных обществах не делает исключений из этой нормы. Требования о возмещении убытков могут заявляться акционерами путем предъявления соответствующих судебнных исков в интересах общества. В Постановлении Пленумов ВС РФ и ВАС РФ № 4/8 обращено внимание на то, что при решении вопронса о наличии вины основного общенства в наступлении несостоятельнности (банкротства) дочернего либо в причинении ему убытков судам следует руководствоваться ст. 401 ГК (п. 12 постановления).

Таким образом, в силу специфики той или иной организации (общества), находящейся на "положении" дочерней, вытекает ряд моментов, на которые, на мой взгляд, необходимо в первую очередь обратить особое внимание при аудиторской проверке; следовательно должны быть рассмотрены соответствующие этим моментам разделы аудита.

╖ Отношения по схеме "основное - дочернее общество":

- участие основного общества в уставном капитале дочернего (долевое участие, вландение акциями);

- договор, определяющий эти отношения;

- другие обстоятельства

╖ Ответственность дочернего общества

╖ Отчетность

2.2 Основные разделы аудита

Поскольку дочернее общество, кроме как по существованию определенной зависимости и все, что с ней связано, от основной организации практически ничем не отличается от друнгих экономических субъектов, то следует обратить внимание на те разделы аудита, которые и проверяют наличие, законность и УправильностьФ осуществления такой зависимости, а также расчеты (взаимодействие) с основным обществом.

Такими разделами, по моему мнению, должны быть:

1.Аудит учредительных документов, учета уставного капитала и расчетов с учредителями

2.Аудит расчетов

3.Проверка достоверности бухгалтерской отчетности

Подробная проверка учредительных документов, позволит во-первых, выявить истиннный статус дочернего общества, соответствие действующему законодательству (например ст.105 ГК РФ), во-вторых выявит участие основного общества в делах дочернего.

В контексте темы курсовой работы: при проверке должно быть выяснено: определено ли положение проверяемого субъекта как дочернее в учредительных документах с начала регистрации, либо это было сделано позже - в изменениях к учредительным документам, либо данное положение вообще отсутствует или определено отдельным договором между обществами, возможно договором о совместной деятельности.

Соответственно должен быть рассмотрен порядок учета и образования уставного капитала и расчетов с учредителями. Если отношения определяются преобладающим участием основного общества в уставном капитале дочернего, то, в зависимости от организационно-правовой формы, это может быть пакет акций, денежные или имущественнные средства, в том числе, возможно, нематериальные активы. Все это требует особенно тщательной проверке расчетов с учредителями.

Если, как уже говорилось отношения Уосновное- дочернееФ строятся на основе договора (это может быть договор о совместной деятельности), необходимо проверить этот договор на соответствие законодательству, обратить внимание на условия договора, порядок обранзования и распределения прибыли и т.д. , что может быть рассмотрено в аудите расчетов по совместной деятельности.

Наконец, необходимо напомнить, что в случае, если основное общество является АО, а оно, как известно подлежит обязательному аудиту, то помимо собственного бухгалтерского отчета, составляется также сводная бухгалтерская отчетность, состоящая из отчетности дончерних и зависимых обществ, находящихся на территории РФ и за ее пределами. (см. ПБУ и отчетности в РФ от 26.12.94 № 170).

Вследствие этого, помимо обязательного аудита для основного общества, включающего аудит бухгалтерской отчетности, особое значение приобретает достоверность бухгалтерской отчетности дочернего общества.

Подробно о необходимости представления отчетности дочернего общества в составе бухгалтерской отчетности основного общества будет сказано позже.

2.3 Аудит учредительных документов

Аудит учредительных документов заключается в тщательной проверке юридических оснований на право функционирования экономического субъекта в соответствии с дейстнвующим законнодательством.

и Для проверки используются следующие основные документы:

╖ Устав экономического субъекта.

╖ Учредительный договор.

╖ Патент для субъектов малого предпринимательства.

╖ Протоколы собраний учредителей.

╖ Свидетельство о государственной регистрации.

╖ Свидетельство о регистрации в Министерстве экономики РФ Для экономических субъектов с участием иностранного капитала.

╖ Документы, связанные с приватизацией и акционированием предприятий, находивншихся в собственности государства, субъекнтов Федерации, общественных организаций, колхозов и т.д.

╖ Документы, подтверждающие права собственности учрендителей на имущество, внонсимое в оплату приобретенных ими акций при государственной регистрации общества с участием государственных или муниципальных предприятий.

╖ Свидетельства о регистрации в органах статистики, Госундарственной налоговой иннспекции, Пенсионном фонде, в Фонде занятости, Фонде социального страхования, Фонде обянзательного медицинского страхования, в экологических фондах.

╖ Договор на банковское обслуживание.

╖ Зарегистрированные изменения к учредительным докунментам.

╖ Проспект эмиссии.

╖ Реестр акционеров для акционерных обществ.

╖ Выписки из протоколов годового собрания акционеров.

╖ Выписки из протоколов собраний акционеров, учредителей.

╖ Выписки решений совета директоров.

╖ Приказы и распоряжения исполнительной дирекции.

╖ Лицензии и разрешения на определенные виды деятельнности.

╖ Переписка с учредителями и акционерами.

╖ Журналы регистрации выдачи доверенностей и полномончий при регистрации, перенрегистрации, ликвидации, реорганизации и т.п. действий другим лицам (помимо руководителя) экономического субъекта.

╖ Внутренние положения.

╖ Документы, подтверждающие внесение долей учредителей в уставный капитал в деннежной, натуральной, нематериальной форме или в виде ценных бумаг (выписки банка, приходные кассовые ордера, акты оприходования имущества, представнленного в натуральнной форме, в качестве взноса в уставный капитал и т.д.).

╖ Методики оценки вносимых долей в уставный капитал в натуральной и нематериальной формах.

╖ Отчетность за начальный период деятельности экономинческого субъекта после государственной регистрации.

╖ Годовая отчетность.

╖ Отчетность на дату ликвидации или реорганизации эконномического субъекта.

и При проверке необходимо установить:

╖ Структуру управления экономическим субъектом и полнномочия руководителей всех уровней при принятии соответстнвующих управленческих решений.

╖ Своевременно ли внесены изменения в учредительные документы (если они были).

╖ Виды деятельности экономического субъекта.

╖ Учредителей экономического субъекта.

╖ Следует проверить, нет ли в числе учредителей юридических лиц с неликвидным банлансом или объявленных несостоятельными (банкротами).

Для дочерних обществ это имеет особое значение, поскольку хотя оно и не отвечает по долгам основного общества, признание несостоятельности последнего влечет потерю контроля над дочерним.

╖ Размер уставного капитала и доли каждого учредителя.

╖ Адекватность методов оценки вносимых учредителями долей в уставный капитал в натуральной и нематериальной формах. Необходимо изучить также источники взносов учредителей в уставной капитал, имея в виду, что такими источниками могут быть только собственные средства. Запрещается направлять в уставный капитал бюджетные средства, средства кредитов и займов, а также средства политических и общественных организаций.

╖ В случае, если основное общество имеет вклад в у. к. дочернего общества, следует проверить правильность отражения в учете разницы между договорной стоимостью и балансовой стоимостью переданного имущества в счет вклада в уставной капитал, а также совместную деятельность, если они имеют место быть.

╖ Своевременно ли учредители внесли свои доли в уставнный капитал.

╖ В каком размере и виде учредители внесли свои доли в уставный капитал.

╖ Правильность оформления документов по взносам в уснтавный капитал.

╖ Организационно-правовую форму экономического субънекта (акционерное общество, общество с ограниченной ответнственностью и т.д.).

╖ Является ли проверяемый экономический субъект субъекнтом малого предпринимательства.

╖ Предусмотрено ли в уставе осуществление внешнеэкононмической деятельности.

╖ Счета, которые имеет право открывать экономический субъект в учреждениях банков.

╖ Предусмотрено ли в уставе создание резервного и других фондов.

╖ Имеет ли право экономический субъект создавать на тернритории РФ и за рубежом филиалы и другие структурные поднразделения, выделенные на самостоятельный баланс.

╖ Наличие лицензии на осуществление видов деятельности, подлежащих лицензированнию в соответствии с действующим законодательством.

╖ Необходимо помнить, что отдельные виды деятельности требуют гос. регистарци или лицензирования. Если на такие виды деятельности у организации нет лицензиии (разрешения), то проведенные операции по указанным видам деятельности считаются незаконными.

╖ Порядок распределения прибыли, оставшейся в распорянжении экономического субънекта по итогам года после уплаты обязательных платежей.

╖ Правильность исчисления доходов учредителей и акционнеров и удержания налога на доходы.

╖ Правильность оформления бухгалтерской документации и составления бухгалтерских проводок по формированию уставнного капитала.

╖ Соответствие записей в первичных документах записям в регистрах бухгалтерского учета по счетам 75 "Расчеты с учрединтелями" и 85 "Уставный капитал".

Эти данные потребуются аудитору при проверке других участнков и операций бухгалтерского учета экономического субъекта.

2.4 Проверка формирования уставного капитала

Уставный капитал входит в состав собственного капитала экономического субъекта и определяет минимальный размер имущества экономического субъекта, гарантирующего интересы его кредиторов.

Аудитору необходимо обратить внимание на следующие моменты:

1.В бухгалтерском учете отражается величина уставного канпитала, зарегистрированная в учредительных документах эконномических субъектов, как совокупность вкладов (долей, паенвых взносов учредителей (участников), акций по номинальной стоимости (для акционнерных обществ)) в денежной, натуральнной, нематериальной форме или в виде ценных бумаг.

При учреждении акционерного общества все его акции должны быть размещены среди учредителей. Акции могут быть обыкновенными, а также привилегированными. Номинальнная стоимость размещенных привилегированных акций не должна превышать 25% уставного капитала. Все акции общества являнются именными.

2.Минимальный уставный капитал открытого акционернного общества должен составнлять не менее тысячекратной суммы минимального размера оплаты труда, установленного Федеральным законом на дату регистрации общества, а закрынтого Ч не менее стократной суммы минимального размера опнлаты труда.

3.Уставный капитал и фактическая, задолженность учрединтелей (участников) по вкландам (взносам) в уставный капитал учитываются и отражаются в отчетности отдельно.

4.Акции общества при его учреждении должны быть полнностью оплачены в течение срока, определенного уставом обнщества, при этом не менее 50% уставного капитала общенства должно быть оплачено к моменту регистрации общества, а оснтавшаяся часть Ч в течение года с момента его регистрации.

5.Дополнительные акции общества должны быть оплачены в течение срока, опреденленного в соответствии с решением об их размещении, но не позднее одного года с момента их принобретения (размещения).

6.Оплата акций и иных ценных бумаг акционерного общенства может осуществляться деньгами, ценными бумагами, друнгими вещами или имущественными правами либо иными пранвами, имеющими денежную оценку. Форма оплаты акций обнщества при его учреждении определяется договором о создании общества или уставом общества, а дополнительных акнций и иных ценных бумаг Ч решением об их размещении.

Акции и иные ценные бумаги общества, которые должны быть оплачены неденежными средствами, оплачиваются при их приобретении в полном размере, если иное не установнлено договором о создании общества при его учреждении или решеннием о размещении дополнительных акций.

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учнредителями.

7.При оплате дополнительных акций и иных ценных бумаг общества неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг, производится советом директоров. Если номинальная стоимость приобретаемых таким спонсобом акций и иных ценных бумаг общества составляет более двухсот установленных Фендеральным законом минимальных размеров оплаты труда, то необходима денежная оценка незавинсимым оценщиком (аудитором) имущества, вносимого в оплату акций и иных ценнных бумаг общества.

8.Акции, поступившие в распоряжение общества, не .прендоставляют права голоса, не учитываются при подсчете голонсов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы не позднее одного года с момента их поступнления в распоряжение общества, в противном случае общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала общества погашением указанных акций.

9.Сумма уставного капитала увеличивается или уменьшаетнся в соответствии с резульнтатами рассмотрения итогов деятельнности экономического субъекта за год и после перерегистрации учредительных документов с внесенными в них изменениями.

10.Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала экономинческого субъекта предназначен пассивный балансовый счет 85 "Уставный капитал". Сальдо по этому счету должно соответствовать размеру уставного капитанла, зафиксированному в учредительных документах предпринятия. Записи по счету 85 производятся лишь в случаях увеличенния или уменьшения уставного капитала, в установленном понрядке и после внесенния соответствующих изменений в учрединтельные документы предприятия.

После государственной регистрации экономического субънекта его уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами (в сумме произведенной подписки на акции), отражается по кредиту счета 85 "Уставный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями".

Аналитический учет по счету 85 'Уставный капитал" органинзуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование иннформации по учредителям предприятия, стадиям формированния капитала и видам акций.

2.5 Аудит расчетов с учредителями

Для обобщения информации о всех видах расчетов с учрендителями экономического субъекта (акционерами общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т. п.): по вкладам в уставный (складчатый) капитал предприятия, по выплате доходов (дивидендов) и т.д. предназначен банлансовый активно-пассивный счет 75 "Расчеты с учредителянми". К данному счету могут быть открыты субсчета: 75Ч1 "Расчеты по вкландам в уставный (складочный) капитал", 75Ч2 "Расчеты по выплате доходов" и др.

По данным, отраженным на субсчете 75Ч1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", аудитор проверяет, как осуществлялись расчеты с учредителями по вкладам в его уставный (складочный) капитал. При создании акционерного общества по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корнреспонденции со счетом 85 "Уставный капитал" принимается на учет сумма задолженности лиц, подписавшихся на акции.

При проведении проверки аудитор должен обращать внинмание на следующее:

1.Фактическое поступление вкладов учредителей проводитнся по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспоннденции со счетами по учету: денежных средств (счета 50,51,52), материальных ценностей (счета 01,07,08,10,11,12,41), нематеринальных акнтивов (счет 04), ценных бумаг (счета 06,58).

2.При предоставлении предприятию в качестве вклада прав на пользование зданиями, сооружениями и оборудованием денлаются записи по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетом 04 "Нематериальные активы". Однновременно на забалансовый счет 001 "Арендованные основнные средства" принимается балансовая стоимость указанных зданий, сооружений и оборудования.

3.Оприходование имущества, предоставленного в натуральнной форме в собственность предприятия в счет вкладов в уснтавный капитал (в оплату акций), производится в оценке, опнределенной по договоренности учредителей. Оприходование имущества, предоставленнного в натуральной форме в пользованние предприятию в счет вкладов в уставный капитал (в оплату акций), производится в оценке, определенной исходя из аренднной платы за пользование этим имуществом, исчисленной за весь указанный в учредительных документах срок деятельности предприятия или другой установленный учредителями срок, если иное не предусмотрено учредительными документами.

В аналогичном порядке проверяются расчеты по вкладам в уставный (складочный) канпитал с учредителями (участниками) предприятий других организационно-правовых форм. При этом запись по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 85 "Уставный капитал" производится на всю величину уставного (складочного) капитала, объявленную в учредительнных документах. В том случае, когда акции предприятия, сознданного в форме акционерного общества, реализуются по цене, превышающей номинальнную их стоимость, вырученная сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью отнонсится в кредит счета 87 "Добавочный капитал".

По данным субсчета 75Ч2 "Расчеты по выплате доходов" проверяются расчеты с учрендителями предприятия по выплате им доходов. Начисление и выплата доходов работникам преднприятия, входящим в число его учредителей, учитываются на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Начисление доходов от участия в предприятии отражается занписью по дебету счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрынтый убыток)" (за счет прибыли отчетного года или нераспределеннной прибыли прошлых лет) и кредиту счета 75 "Расчеты с учрединтелями". При отсутствии или недостаточности прибыли для вынплаты доходов, но при наличии обянзательств, предусмотренных законодательством или учредительными документами, по выплате доходов за счет резервного фонда (капитала) начисление доходов отражается по дебету счета 86 "Резервный капитал" и кредиту счента 75 "Расчеты с учредителями".

Выплата начисленных сумм доходов отражается по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счентами учета денежных средств. При выплате дохондов от участия в предприятии продукцией (работами, услугами) этого преднприятия, ценными бумагами и т.п. в бухгалтерском учете пронизводятся записи по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами учета реализации соответствуюнщих ценностей. Суммы налога на доходы от участия в преднприятии, подлежащие удержаннию у источника выплаты, учитынваются по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом". Аналитический учет по счету 75 "Расчеты с учрендителями" ведется по каждому учредителю, кроме учета расчетов с акционерами Ч собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах.

Серьезное внимание необходимо уделить аудиторской пронверке организации учета и выплат дивидендов. Общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год прининмать решение (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям.

Общество обязано выплатить объявленные по каждой кантегории (типу) акций дивиденды. Дивиденды выплачиваются деньгами, а в случаях, предусмотренных уставом общества, Ч иным имуществом.

Дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества за текущий год. Дивиденды по привилегированным акциям опренделенных типов могут выплачиваться за счет специально преднназначенных для этого фондов общества.

Решение о выплате промежуточных (ежеквартальных, понлугодовых) дивидендов, размере дивиденд и форме его выпланты по акциям каждой категории (типа) Принимается советом директоров (наблюдательным советом) общества. Решение о выплате годовых дивиндендов, размере дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории (типа) принимается обнщим собранием акционеров по рекомендации совета директонров (наблюдательного совета) общества. Размер годовых дивиндендов не может быть больше рекоменндованного советом динректоров (наблюдательным советом) общества и меньше вынплаченных промежуточных дивидендов. Общее собрание акнционеров вправе принять решенние не выплачивать дивиденды по акциям определенных категорий (типов) либо выплачинвать дивиденды в неполном размере по привилегированным акциням, размер дивиденда по которым определен в уставе.

Дата выплаты годовых дивидендов определяется уставом общенства или решением обнщего собрания акционеров о выплате годонвых дивидендов. Дата выплаты промежуточных дивидендов опренделяется решением совета директоров (наблюдательного совета) общества о выплате промежуточных дивидендов, но не может быть ранее 30 дней со дня принятия такого решения.

Общество не вправе принимать решение о выплате (объявлении) дивидендов по акциям:

╖ до полной оплаты всего уставного капитала общества;

╖ если на момент выплаты дивидендов оно имеет признаки несостоятельности (банкротства) в соответствии с правовыми акнтами Российской Федерации о несостоятельнности (банкротстве) предприятий или если указанные признаки появятся у общества в результате выплаты дивидендов;

╖ в других случаях, поеду смотренных законодательством.

2.6 Проводки операций по расчетам с учредителями

Рассмотрим наиболее характерные проводки, возникающие при проведении некоторых операций по расчетам с учредитенлями (см. табл.1Ч4). Эта информация может использоватьнся аудитором при проверке.

Таблица 1. Учет формирования уставного капитала вновь создаваемого акционерного общества (АО)

	№ п/п		Содержание операций		Корреспондирующие счета
				дебет		кредит
1		2		3		4
1 2 3 4 5 6 7 8		Отражено поступление денежных средств в счет оплаты выпущенных акций Поступление материальных оборотнных средств и немантериальных акнтивов в счет оплаты акций Поступление ценных бумаг в счет оплаты акций Поступление основных средств в счет оплаты акций Поступление различного рода оборудования для устанновки Отражена сумма уставного капитала (подписки на акнции) (после регистрации учредительных документов) Бланки выпущенных акций (по номинальной стоимости) Расходы по выпуску акций		50, 51, 52 04,10 06, 58 01 07 75 006 31		75 75 75 75 75 85 - счета расходов

Таблица 2. Учет изменений уставного капитала действующего акционерного общества

№ п/п

Содержание операций

Корреспондирующие

счета

дебет

кредит

Отражается приобретение у акционенров акций своего АО (фактические затраты)

Аннулируются выкупленные акции. Уменьшение уставнного капитала на их номинальную стоимость

Разница в стоимости проданных и выкупленных (аннулированных) акнций относится на счет добавочного капитала:

на уменьшение

на увеличение

Изменение уставного капитала в рензультате:

увеличения стоимости акций акнционеров

уменьшения стоимости акций акнционеров

Уменьшение номинальной стоимости акций для покрынтия убытков АО

Увеличение уставного капитала за счет накопления принбыли прошлых лет или ранее созданных фондов нанкопления (на эту сумму выпускаются акции, распреденляемые акционерами бесплатно, или увеличивается нонминнальная стоимость их акций)

Часть нераспределенной прибыли направлена по решению годового собрания акционеров или решения учредителей после регистрации учредительных документов на увеличение уставного капитала

50, 51,52

Записи по субсчетам уставного капинтала (объявленного, подписного, опнлаченного, изъятого)

Часть прибыли нанправлена по решеннию годового собрания акционеров или решения учредителей после регинстрации учредительнных документов на увеличение уставного капитала

Часть резервного капитала направлена по решению гондового собрания акнционеров или решения учредителей после регистрации учредительных донкументов на увелинчение уставного капитала

Направлены средства добанвочного капитала на увеличение уставного канпитала

Уменьшение уставного капитала после перерегистрации учредительных докунментов

75, 85

Таблица 3. Учет выплаты дивидендов акционерам

№ п/п	Содержание операций	Корреспондирующие счета
		дебет	кредит
1	2	3	4
1 2 3 4 5 6 7 8	Начисление дивидендов по акциям за счет чистой прибыли Начисление дивидендов за счет рензервного фонда Начисление задолженности по нанлогам с доходов (в части источников дивидендов) Выплата дивидендов акционерным обществом Перечисление средств банку для опнлаты дивиденндов На основании извещения банка отнражены опланченные суммы дивиденндов Переведены комиссионные банку за услуги 110 вынплате дивидендов Выплата дивидендов по акциям	81 86 71, 75 70, 75 55 70, 75 81 70,75	70,75 70,75 68 50,51,52 51,52 55 51,52 56

Таблица 4. Расчеты с учредителями

№ п/п	Содержание операций	Корреспондирующие счета
		дебет	кредит
1	2	3	4
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21	Учредители предоставили в оплату подписки на акции нематериальные активы (в счет их взносов в уставнный капитал предприятия), включая права за пользование земельными участками, природными ресурсами Отражены предоставленные учрединтелями суммы долгосрочных и кратнкосрочных финансовых вложений (стоимость полученных ценных бунмаг в счет их вкладов в уставный капитал предприятия) в оплату поднписки на акции Учредители предоставили в собстнвенность предприятия здания, обонрудование, незаконченные объекты капитальных вложений, запасы мантериалов, животных, МБП (в счет вкладов в уставный капитал преднприятия и оплаты подписки на акнции) Учредители предоставили в собстнвенность предприятия товары (в счет их вкладов в уставной капитал преднприятия и оплаты подписки на акнции) Отражено фактическое поступление в виде денежных средств, сумм вкландов учредителей, ранее подписавншихся на акции (после регистрации устава) Поступление суммы в оплату обязантельств по подписке на акции Начисление дивидендов акционерам (учредителям) Отражен возврат вкладов учредитенлям предприятия; уменьшение нонминальной стоимости акции Начисление доходов от участия в предприятии за счет резервного канпитала (при отсутствии или недостанточности прибыли, но при наличии обязательств) Начисление доходов от участия в предприятии (за счет прибыли отнчетного года или нераспределенной прибыли прошлых лет) Отражено распределение сумм принбыли, числящихся в фондах потребнления, между учредителями преднприятия Выплата начисленных сумм доходов (дивидендов) учредителям от участия в предприятии Выплата дивидендов акциями Отражены суммы налога на доходы от участия в предприятии, подлежанщие уплате у источника, т.е. на этом предприятии Начисление дивидендов работникам Отражена вырученная сумма разнинцы между продажной и номинальнной стоимостью акций (в случаях, когда акции предприятия, созданнного в форме акционерного общестнва, реализуются по цене, превыншающей номинальную стоимость) По решению правления аннулируетнся подписка на акции (запись Ч сторно) Погашение непокрытого убытка прошлых лет за счет целевых взнонсов учредителей предприятия Образование фондов накопления и потребления за счет целевых взносив учредителей (по подписке на акции) Принята на учет сумма задолженнонсти лиц, подписавшихся на акции (при создании совместного предпринятия или акционерного общества в сумме вкладов участников); учрежданется уставный капитал; отражена сумма непогашенной подписки на акции (после регистрации устава акционерного общества); увеличение номинальной стоимости акций Стоимость акций, проданных безнвозмездно членам трудового коллекнтива за счет свободных остатков фондов накопления	04 06,58 01,07,08,10, 11,12 41 50,51,52 70,73 81 85 86 81,88 88 70,75 70,75 70,75 75 75 75 75 75 75 75	75 75 75 75 75 75 70,75 75 70,75 75 75 50,51,52, 55 56 68 70 85 85 88 88 85 85

2.7 Типичные упущения

╖ При организации учета расчетов с учредителями и форминровании уставного╗ капитала возникают различные упущения, ошибки, испорченные записи. Приведем основные из них:

╖ кредитовый остаток по счету 85 не соответствует заявленнному в учредительных документах;

╖ необоснованное увеличение уставного капитала за счет завышения стоимости материальных ценностей, нематериальнных активов, вносимых в счет уставного капитала;

╖ невнесение дали неполное внесение учредителями долей в уставный капитал;,

╖ несвоевременное внесение изменений в реестр акционеров;

╖ несвоевременное оформление выбытия и приема новых учредителей;

╖ невыплата дивидендов по привилегированным акциям;

╖ неправильное оформление крупных сделок для акционернных обществ (в соответствии с Федеральным Законом "Об акционерных обществах");

╖ неправильное оформление вносимых учредителями долей в уставный капитал;

╖ неправильное оформление возврата учредителям долей и уставного капитала;

╖ отсутствуют подтверждающие документы по совершенным финансово-хозяйственным операциям;

╖ недооформленные и просроченные документы;

╖ исправления записей в документах без необходимых оснований;

╖ отсутствие подлинников или заверенных в соответствие с законодательством документов;

╖ фиктивные документы и операции;

╖ неотражение свершившихся операций;

╖ деятельность без лицензии;

╖ неправильное исчисление налога на доходы;

╖ неисполнение нормативных документов.

2.8 Аудит расчетных операций

Правильная организация расчетных операций обеспечивает устойчивость оборачиваемости средств организации, укрепленние договорной и расчетной дисциплины и улучшение финаннсового состояния. Кроме того, правильная (рациональная) органнизация расчетных операций, правильность постановки их учета предупреждают негативные последствия по этим операциням. Поэтому аудиторской проверке подвергаются все расчетные операции организации-заказчика Ч различными приемами и методами контроля.

Проверка состояния законности и целесообразности включанет расчеты с поставщиками и подрядчиками (счет 60); по авансамн выданным и полученным (счета 61, 64); с покупателями и заказчиками (счет 62 и др.); по претензиям (счет 63); по имунщественному и индивидуальному страхованию (счет 65); по внебюджетным платежам (счет 67); с бюджетом (счет 68); по социальному страхованию (счет 69); с персоналом по оплате труда (счет 70); с персоналом по прочим операциям (счет 73); с разными дебиторами и кредиторами (счет 76); с дочерними (занвисимыми) обществами (счет 78); внутрихозяйственные расчеты (счет 79). Кроме того, проверке подвергаются субсчета и аналитические счета по указанным синтетическим счетам.

При проверке расчетных операций аудитор должен учитынвать особенности отдельных организаций, использующих рабончие (упрощенные) планы счетов и упрощенные формы бухнгалтерского учета, например, предприятий малого бизнеса, фермерских хозяйств, сельскохозяйственных кооперативов и др.

По каждой из перечисленных групп расчетов (до проведения документальной проверки) целесообразно сначала выявить их наличие, соответствие данных бухгалтерского учета и отчетноснти остаткам той или иной задолженности, затем установить данту и характер ее возникновения. Законность и реальность, а также пути своевременного погашения задолженностей и укренпления расчетно-платежной дисциплины определяются посреднством проведения фактического и документальных форм контнроля.

Источником контрольных данных для проведения аудиторских проверок являются записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета в учетных регистрах и первичных документах, а также в Главной книги и отчете. Поэтому аудитор должен установить: имеется ли в организации нормативная база данных, которой должен пользоваться бухгалтер данного участка учета; перечень применяемых нормативных документов, порядок их возникновения, система нумерации, заполнение всех реквизитов в первичных документах, наличие регистрационных журналов; наличие оборотных ведомостей , состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций от приема до сдачи в архив; как организован и насколько эффективен внутрихозяйственый контроль расчетных операций; состояние учета расчетных операций.

Ответы на указанные вопросы можно получит путем предварительного обзора и тестирования.

В качестве примера в курсовой работе рассмотрим анкету (примерные тесты) проверки состояния внутреннего аудита и системы учета расчетных операций.

Анкета тестов проверки состояния внутреннего контроля и системы учета расчетных операций.

№ п/п	Содержание вопроса	О т в е т ы			Количественные параметры	Приме-чание
		Нет ответа	Да	Нет
1	2	3	4	5	6	7
А 1	Внутренний контроль Проводится ли инвентанризация расчетов?	Х			Один раз в год
2	Проверяются ли сроки возникновения задолженности?		Х
3	Имеются ли акты инвеннтаризации расчетов?			Х
4	Проводится ли анализ актов инвентаризации?		Х
5	Анализируются ли и выявнляются ли причины неплатежей?		Х
	И т.д.

1	2	3	4	5	6	7
Б 6	Система учета Имеется ли в организации нормативная база данных?			Х
7	Имеются ли образцы заполненных типовых расчетно-платежных документов?		Х
8	Разработан ли примерный проект организации и постановки учета расчетов?		Х
9	Наличие регистрационных журналов		Х
10	Ведется ли аналитический учет по каждому виду расчетов?		Х		Только с поставщинками
11	Систематически ли провондятся записи в регистрах бухгалтерского учета?			Х
12	Правильно ли составляютнся корреспонденции счетов по расчетным операциям?			Х	Имеются отклоненния от иннструкции
	И т.д.

Из данных тестирования следует, что внутрихозяйственный контроль расчетных операций не отвечает современным требованиям, а бухгалтерский учет этих операций органнизован так, что не может полностью выполнять поставленные перед ним задачи, не всегда соблюдается выполнение отдельных принципов и требований учета. Даже из тестирования обнщих вопросов организации внутреннего контроля и постановки бухгалтерского учета в данном случае можно констатировать, что вероятность пропуска ошибок велика, а поэтому аудитор в свою индивидуальную программу проверки должен включить и направить особые усилия на проверку тех вопросов, которые не подверглись внутреннему контролю или мало уденлялось внимания этим вопросам со стороны бухгалтерии и финансового отдела организации.

╖ Аудит учета расчетов по совместной деятельности

В соответствии с Гражданским кодексом РФ совместная деятельность без создания для этой цели юридического лица осуществляется на основе договора между ее участниками. По договору о совместной деятельности стороны (товарищи) обянзуются путем объединения имущества и усилий совместно дейнствовать для обеспечения общей хозяйственной или другой цели, не противоречащей законодательным актам Российской Федерации. Права, обязанности и ответственность участников определены в Гражданском кодексе РФ (часть II, гл. 55, ст. 1041Ч1054).

Следует отметить, что имущество, объединенное участнинками для совместной деятельности, учитывается на отдельном (обособленном) балансе у того участника, которому в соответнствии с договором поручено ведение общих дел участников договора.

Данные отдельного (обособленного) баланса в баланс преднприятия-участника, ведущего общие дела, не включаются.

Распределение прибыли, убытков и других результатов сонвместной деятельности между участниками договора о совместнной деятельности осуществляется в порядке, предусмотренном договором. Каждый участник включает свою долю прибыли, полученную в результате совместной деятельности, в состав внереализационных доходов при формировании прибыли. Раснчеты по денежным и имущественным взносам участников донговора и распределению прибыли, убытков и других результантов совместной деятельности осуществляются через счет 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) предприятиями", субсчет 3 "Расчеты по договору о совместной деятельности".

Исходя из сущности и характера совместной деятельности аудитор и организует процесс проверки. Прежде всего проверянется, как заключен договор о совместной деятельности. Выяснняется цель совместной деятельности, участие сторон, ведение общих дел (кому поручено), порядок обобществления имущестнва, порядок выполнения работ (услуг), получение прибыли, уплата налогов и др.

Основное внимание должно быть уделено проверке ведения бухгалтерского учета совместной деятельности. По каждому договору необходимо уточнить все операции, проходившие по договору, и их отражение в проводках, регистрах и отчетности.

Аудитор выясняет, составлялись ли квартальные балансы и другие формы отчетности (ф. № 2, ф. № 4), как рассчитыванлись налоги и велся ли по ним расчет с бюджетом и другими фондами.

Необходимо отметить, что налог на прибыль и налог на имущество платит каждый из участников самостоятельно. Другие налоги начисляет и платит тот участник, который ведет бухгалтерский учет по совместной деятельности. К наиболее характерным ошибкам относится отсутствие:

╖ договора о совместной деятельности;

╖ доверенности на ведение бухгалтерского учета;

╖ фактической совместной деятельности, обособленного баланса совместной деятельности;

╖ надлежащего ведения бухгалтерского учета по совместнной деятельности.

Отметим, что с 1 марта 1996 г. также могут осуществлять ее не простые товарищества (совместная деятельность), в которых среди участников (товарищей) числятся физические лица, не

зарегистрированные в установленном порядке в качестве индинвидуальных предпринимателей, или некоммерческие организанции и учреждения. Существуют и другие ошибки:

╖ имущество, внесенное в совместную деятельность (сознданное совместной деятельностью), не учитывается участниканми при исчислении налога на имущество предприятий;

╖ прибыль, полученная участником (участниками) совместнной деятельности, не включается им (ими) в налогооблагаемую прибыль, а убытки, полученные от совместной деятельности, включаются во внереализационные расходы.

Приведенные ошибки встречаются наиболее часто и на них необходимо обратить особое внимание.

Раздел III. Методика проведения аудита

3.1 Основные положения

В настоящее время проводится работа по созданию методолонгии организации аудиторских проверок. Разработан и утвержден стандарт (правило) аудиторской деятельности по составлению занключения, опубликованы для обсуждения проекты 11 российских аудиторских стандартов (всего предполагается разработать более 30 аудиторских стандартов). Рассмотрим основные процедуры при аудиторской проверки:

╖ сбор аудиторских доказательств;

╖ использование результатов внутреннего аудита и результатов работы экспертов:

╖ составление рабочих инструкций;

╖ разработка рабочих аудиторских документов;

╖ аудиторская выборка;

╖ оценка результатов проверки и составление аудиторского заклюнчения.

Приведем общие рекомендации по выполнению такой работы. Выделим основные положения, на котонрые необходимо обратить внимание:

╖ нормативная база для проведения аудита;

╖ предметная область проведения проверок;

╖ методика проверки разделов учета и работ, подлежащих аудиту;

╖ особенности проведения аудита в условиях использования клиентом вычислительной техники для ведения учета.

Нормативная база, используемая для организации проверок, подразделяется на внешнюю и внутреннюю.

Внешняя нормативная база Ч соответствующие законы, положения, методические материалы по учету и отчетности, нанлогообложению и аудиторские правила (стандарты).

Внутренняя нормативная база Ч это учетная политика субъекта, различные методические и инструкционные материалы по организации учета на конкретном предприятии. Они подлежат анализу и сопоставлению с действующей методологией.

3.2 Предметная область проведения проверок

Предметная область проведения проверок включает учрединтельные и другие общие документы предприятия, в том числе и учетную политику, документы по всем счетам и разделам бухнгалтерского учета и отчетность.

Изучая учредительные и другие общие документы заказчика, можно получить сведения о предприятии, его деятельности, осонбенностях технологии и организации производства. Анализ учетной политики позволяет выявить общие свендения об организации учета в методическом, техническом и органнизационных аспектах, провести экспресс-анализ ведения бухгалнтерского учета у клиента.

Центральное место в проведении проверок занимает аудит учета по всем разделам и счетам и бухгалтерской отчетности. В литературе, посвященной аудиту вопросы порядка и классификации видов работ, подлежащих проверке, представлены в общих чертах. Нет четкой градации видов работ, их трудоемконсти и очередности проведения. Поэтому наиболее рациональной является декомпозиция, базируюнщаяся на выделении комплексов, подлежащих аудиту, применнительно к плану счетов бухгалтерского учета

Известно, что план счетов для предприятий, включенных в сферу общего аудита, содержит девять разделов, а также забалансовые счета. Из общей массы счетов в отдельный комплекс можно выделить "Расчеты по оплате труда" (счет 70). Тогда общее количество таких комплексов составит 11.

Общий перечень объектов проверки при проведении аудита можно представить следующим образом:

Виды работ, подлежащих аудиту

№

п/п

Наименование раздела или вида работ

Краткая характеристика информации и подразделов, подлежащих аудиту

Учредительные и другие общие докунменты предприятия

Учетная политика предприятия

Основные средства и нематериальные актинвы

Производственные запасы

И т. д.

Устав предприятия

Лицензия по видам деятельности

Структура предприятия

Приказы, распоряжения, служебные записки, протоколы заседаний учнредителей и др.

Штатное расписание

Прочие документы

Рабочие документы по методиченскому, техническому и организацинонному аспектам учетной политики предприятия

Синтетические счета 01Ч09

Аналитический и синтетический учет основных средств

Начисление износа по основным фондам

Переоценка основных средств

Реализация и выбытие основных средств

Учет капитальных вложений основнных средств

Учет аренды основных средств

Учет отнесения затрат по ремонту основных средств

Учет поступления и создания немантериальных активов

Учет амортизации нематериальных активов

Учет выбытия и реализации немантериальных активов

Расчеты по налогообложению в опенрациях с нематериальными активами

Синтетические счета 10Ч19

Аналитический учет движения материальных ценностей на складах предприятия

Списание материальных ценностей на затраты производства

Списание недостач, потерь и хищений материальных ценностей

Учет МБП (в запасе и эксплуатации)

Сводный учет материальных ценностей

Анализ использования материальных ресурсов

Применяя такую декомпозицию разделов и видов работ, подлежащих аудиту, можно охватить практически все комплексы бухгалтерского учета и отчетности. Однако для каждого конкретного экономического субъекта необходимо определить наиболее значимые комплексы и именно им необходимо уделить особое внимание при проверке.

Пример

журнал № 2

учета хозяйственных операций за март 1997 г.

по ООО УЭкспериментФ

начат 01 марта 1997г.

окончен 29 марта 1997г.

№ п/п	Дата операции	Документ	Содержание операции	Сумма, руб	Корресподнирующие счета
					Дебет	Кредит
1	01.03.97	Устав, ж.№7	Задолженность учредителей по вкладу в уставный капитал	83400000	75-1	85
2	04.03.97	п/п 145 р.№2	Перечислен одним из учредителей вклад в уставный капитал	5000000	51	75-1
3	08.03.97	п/п 123 р.№1	Получен аванс от заказчика по договору №1 от 01.05.97 (стоимость работ - 3000000, кр.того НДС -600000)	3600000	51	64
4	14.03.97	п/п 3 р.№1	Оплачены материалы для производства работ по счету № 21 от 13.03.97 ООО УБумагаФ (стоимость работ - 1000000, кр.того НДС -200000)	1200000	60	51
И т.д.

журнал №7

Часть 1

Расчеты с учредителями по взносам в уставной капитал

ООО УЭкспериментФ

№ п/п	Дата операции	Документ	Наименование или Ф,И,О, учредителя	Сумма вклада в уставный капитал	Форма вклада в уставный капитал	Срок внесения вклада	Штраф за просрочку
1	2	3	4	5	6	7	8
1	04.03.97	Устав ООО УЭкспериментФ	ЗАО УНаукаФ	5000000	Безналичное перечисление	50% до 10.03.97	0,1% от суммы вклада за каждый день с 11.03.97
2	20.03.97	Устав ООО УЭкспериментФ	Сергеев В.Н.	3400000	Личное имущество (компьютер)	100% до 31.06.97	нет
И т. д.

3.3. Методика проверки разделов учета и работ, подлежащих аудиту

Аудиторская проверка Ч это сложный и длительный пронцесс. Аудиторы постоянно работают над тем, чтобы максинмально сократить время проверки, не снижая при этом ее канчества, и, следовательно, не увеличивая аудиторский предпринимательский риск.

Одним из наиболее эффективных путей решения проблемы является выработка четкой методики проверки каждого раздела или участка бухгалтерского учета. Задача состоит в том, чтобы на стадии планирования проверки определить состав контрольнных процедур, но сами процедуры должны быть уже разработаны.

При проведении проверки достаточно запросить у клиента определенный набор документов и учетных регистров и, следуя заранее описанной процедуре, осуществлять проверку.

Методики по различным разделам учета должны н разрабатынваться по единой схеме. Для проверки каждого раздела бухгалтерского учета составляется методика, которая должна вклюнчать в себя:

1.Перечень основных нормативных документов;

2.Описание альтернативных учетных решений, выбор котонрых предоставлен экономическому субъекту Законом о бухгалнтерском учете, Положением о бухгалтерском учете и н отчетнонсти, отражаемых в учетной политике;

3.Первичные документы по разделу учета;

4.Регистры синтетического и аналитического учета и отчетнность;

5.Классификатор возможных нарушений;

6.Вопросник аудитора для составления программы проверки;

7.Методы сбора аудиторских доказательств, применяемые при проверке;

8.Описание контрольных процедур.

Проверка, осуществляемая традиционным способом, вклюнчает выполнение положений, приведенных в первых четырех пунктах методики. Последующие пункты методики целесообнразно использовать, если к работе привлекаются ассистенты.

Перечень основных нормативных документов включает законы, положения по бухгалтерскому учету, методические указанния, инструкции ГНС и др., которыми должен руководствонваться аудитор при проверке соответствующего раздела учета

нОписание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту, предполагает описание различных вариантов таких решений, что позволит аудитору при необходимости сравнить их с вариантом, применяемым клиентом, и выполнить необходимый анализ или дать реконмендации по улучшению ведения учета.

Перечень первичных документов приводится по каждому разнделу учету, что позволяет аудитору сделать вывод о состоянии этапа регистрации в первичном учете (применяются ли типонвые формы первичных документов, как оформлены документы и др.)

Регистры аналитического и синтетического учета и отчетности представляют их описание для соответствующих форм счетоводства (журнально-ордерный, мемориально-ордерный, журннальной формы, журнал-главная, упрощенной и др.)

Наличие перечня регистров позволяет аудитору определить их соответствие у клиента общепринятым и при необходимости сделать соответствующие рекомендации.

Отчетность должна включать соответствующие формы (баланс по ф. № 1, отчет о финансовых результатах по ф. № 2 и др.)

Классификатор возможных нарушений содержит наиболее часто встречающиеся нарушения по соответствующим разделам учета. Так, например, для аудиторской проверки кассовых опенраций можно предположить следующую классификацию наруншений: прямое хищение, присвоение поступивших денежных излишнее списание денег по кассе и др.

Вопросник аудитора для составления программы проверки сондержит необходимые вопросы, которые необходимо включить в план проверки. Эти вопросы направлены на выявление вознможных нарушений в организации учета, оформлении докунментов, дополнении отчетности, внутреннего контроля. Вонпросники целесообразно составлять в виде таблиц с вариантами ответов и выводов

Методы сбора аудиторских доказательств, применяемые при проверке, являются типовыми:

Используются восемь основных методов:

╖ наблюдение за инвентаризацией или участие в ней,

╖ наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалнтерских операций,

╖ устный опрос,

╖ получение письменных подтверждений,

╖ проверка документов клиента,

╖ проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц,

╖ проверка арифметических расчетов,

╖ проведение анализа.

Описание контрольных процедур для выявления возможных нарушений или злоупотреблений по соответствующему разделу учета.

Все процедуры строятся по единой схеме и включает в себя:

╖ наименование контрольной процедуры;

╖ цель проведения контрольной процедуры;

╖ перечень средств (первичные документы, регистры аналинтического и синтетического учетов клиента, нормы, нормативы и различная справочная информация), необходимых для вынполнения процедуры;

╖ описание техники исполнения процедуры;

╖ описание формы представления результатов проведенной процедуры ведущему аудитору.

Все процедуры снабжены классификационными номерами, позволяющими делать ссылки на них в программе аудиторской проверки у конкретного клиента. Классификационный номер содержит название раздела бухгалтерского учета и три н цифронвых знака. Классификационный номер строится по серийно- порядковой системе:

первый знак Ч номер нарушения по классификации наруншений;

второй знак Ч номер разновидности нарушения;

третий знак Ч порядковый номер контрольной процедуры для выявления данного нарушения.

Таков подход к разработке положений методики проведения проверок с участием ассистента. Разработка практических н ментодик для проверки каждого раздела и объекта учета Ч дело весьма трудоемкое.

3.4 Проверка отчетности экономического субъекта в соответствии с
Приказом Министерства финансов РФ от 12 ноября 1996 г. № 97
"О годовой бухгалтерской отчетности организаций"

В соответствии с Приказом МФ РФ от 12 ноября 1996 г. № 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций" аудитору при проверке правильности составления отчетности необнходимо учитывать следующее:

1. При составлении и представлении годовой бухгалтерской отчетности необходимо руководствоваться Положением о н бухнгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 26 декабря 1994 г. № 170, Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/96), утвержденным Приказом Минфина России от 8 февраля 1996 г. № 10, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденнынми Приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. № 56 с учетом изменений, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 1994 г. № 173, Приказом Минфина России от 28 июля 1995 г. № 81 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с введением в действие первой части Гражданского кодекса Российской Федерации, а также указаниями соответствующих федеральных органов исполнинтельной власти".

2. В состав годовой бухгалтерской отчетности включаются:

а) Бухгалтерский баланс Чф. № 1;

б) Отчет о финансовых результатах Чф. № 2;

в) пояснения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансонвых результатах:

отчет о движении денежных средств Чф. № 4;

Приложение к Бухгалтерскому балансу Чф. № 5;

г) специализированные формы, установленные в соответствиин с п. 30 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации;

д) итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного по законодательству Российской Федерации аудита бухгалтерской отчетности.

Малые предприятия, не применяющие в соответствии с занконодательством упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, имеют право не представлять составляющие годонвой бухгалтерской отчетности, предусмотренные п. в) и г).

3. Данный Приказ вводится в действие с годовой бухгалтернской отчетности за 1996 г.

4. В формах бухгалтерской отчетности приводятся все предунсмотренные в них показатели. В случае незаполнения той или иной статьи (строки, графы) из-за отсутствия у организации сонответствующих активов, пассивов, операций эта статья (строка, графа) прочеркивается. Если при составлении бухгалтерской отннчетности выявляется недостаточность данных для формированния полного представления об имущественном и финансовом положении организации, а также финансовых результатах ее деятельности, то в бухгалтерскую отчетность включаются соотнветствующие дополнительные показатели.

5. В заголовочной части форм заполняются следующие рекнвизиты:

╖ полное наименование юридического лица (в соответствии с учредительными документами, зарегистрированными в устанновленном порядке);

╖ вид деятельности согласно Общесоюзному классификатонру "Отрасли народного хозяйства" (ОКОНХ);

╖ организационно-правовая форма организации согласно Классификатору организационно-правовых форм хозяйствуюнщих субъектов (КОПФ);

╖ полный почтовый адрес организации.

6. Составление и представление бухгалтерской отчетности производятся в тысячах рублей без десятичных знаков. н

Органинзациям, имеющим существенные объемы оборотов товаров, обянзательств и т.п., разрешается представлять бухгалтерскую отчетнность в миллионах рублей без десятичных знаков.

7. При заполнении бухгалтерской отчетности в них должны включаться показатели деятельности филиалов, н представинтельств и иных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы.

8. Организация, подлежащая ликвидации или реорганизанции, изменяющая государственную форму собственности на иную в отчетном году, представляет отчет по типовым формам годовой бухгалтерской отчетности за период с начала года до момента ликвидации (реорганизации).

9. Вновь созданная организация показывает в отчетности среднства (по стоимости приобретения, получения) и их источники со дня ее государственной регистрации в установленном порядке включительно по 31 декабря отчетного года, а для организации созданной после 1 октября отчетного года, Ч по 31 декабря слендующего года включительно (указанный порядок не н распространянется на организации, созданные на базе ликвидированных (реорганизованных) организаций, их структурных подразделений).

10. Организация, передающая и приобретающая (получающая) новые подразделения не по состоянию на 1 января, в пояснительнной записке приводит объяснения несоответствия данных баланса на начало и конец отчетного года.

11. Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетнный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации имущества и финансовых результатов в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансонвых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49.

12. Отчетные данные должны быть сопоставимы с показателянми за соответствующий период предыдущего года исходя из изменений учетной политики, законодательных и иных актов.

Если данные за период, предшествовавший отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке по правилам, установленным нормативнными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации

3.5 Виды аудиторских заключений

В соответствии с Порядком составления аудиторского занключения о бухгалтерской отчетности, одобренным Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ (от 09.02.96 г.) по результатам осуществляемой проверки аудитор (аудиторская фирма) должен выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме безусловно положительного, условно положительного или отрицательного аудиторского заключения либо отказаться в аудиторском заключении от выражения свонего мнения,

В безусловно положительном аудиторском заключении мненние аудитора (аудиторской фирмы) о достоверности бухгалтернской отчетности экономического субъекта означает, что эта отнчетность подготовлена таким образом, что обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экононмического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативных актов) регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в Роснсийской Федерации.

Безусловно положительное заключение выдается аудитором экономическому субъекту, если аудитор по данным проверки полностью уверен, что: финансовая отчетность клиента подгонтовлена достоверно, на основе достоверных и объективных даннных бухгалтерского учета; организация, постановка и ведение бухгалтерского учета экономического субъекта отвечают устанновленным принципам и требованиям, а учетная политика организации выбрана правильно; своевременно и полностью внесены налоги в бюджет и обязательные платежи во внебюджетные фонды; соответствующим образом в приложениях и пояснениях к отчету раскрыты все вопросы, имеющие отношенние к финансовой отчетности; внутренний контроль надежно подтверждает эффективность, законность и целесообразность хозяйственных операций; данные финансовой отчетности не противоречат альтернативному отчету организации, составленнному аудитором, или уже известным аудитору сведениям об орнганизации.

В условно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что за исключением опреденленных в аудиторском заключении обстоятельств бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативнных актов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

В условно положительном заключении аудитор подтверждает достоверность финансовой отчетности с изложением обстоянтельств, обусловивших такое заключение. Такими обстоятельстнвами могут быть: расхождения во мнении с руководством орнганизации по отдельным фактам хозяйственной деятельности и показателям финансовой отчетности; несогласие с методами оценки отдельных объектов учета, правильностью расчетов амортизации и других расчетных значений; несоответствие корнреспонденции счетов по отдельным хозяйственным операциям экономическому и правовому их содержанию; неадекватная учетная политика организации, влияющая на достоверность финансовой отчетности и др.

В отрицательном аудиторском заключении мнение аудиторнской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности ознанчает что в связи с определенными обстоятельствами эта отчетность не обеспечивает во всех существенных аспектах отнражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности.

Отрицательное аудиторское заключение выдается в тех случаях, когда неуверенность аудитора в достоверности финансовой отчетности настолько велика, что, по его мнению, может ввести в заблуждение пользователей и не позволяет сделать вывод о правильности и объективности финансовой отчетности. В аудиторском заключении необходимо четко сформулировать причины, существенные ошибки и нарушения, которые не позволяют считать отчет достоверным.

Отказ аудитора (аудиторской фирмы) от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в аудиторском заключении означает, что в рензультате определенных обстоятельств (ограничение объема проверки, неуверенность аудитора и др.) аудитор (аудиторская фирма) не может выразить такое мнение.

Аудиторское заключение не должно трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями аудинторского заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что иные обстоятельства, оказывающие или способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность, не существуют.

Если в результате аудиторской проверки экономический субъект устранил существенные недостатки и нарушения в бухнгалтерском учете, в соблюдении законодательства, а также внес соответствующие поправки в бухгалтерской отчетности до представления ее заинтересованным пользователям, то аудиторское заключение не должно содержать указаний на эти поправки.

Формы аудиторских заключенний, рекомендованы Комиссией по аудиторской деятельностин при Президенте РФ и одобрены этой же Комиссией в канчестве правил (стандарта) аудиторской деятельности.

Данные формы приведены в приложении к настоящей курсовой работе.

Приложение

Примерная форма безусловно положительного аудиторского заключения

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ

[Для аудиторской фирмы]

Юридический адрес: []. Телефон: []

Лицензия на проведение (банковского аудита/аудита страховых орнганизаций/аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных иннститутов/общего аудита] № [] выдана [наименование органа, выдавшенго лицензию на осуществление аудиторской деятельности].

Лицензия действительна по [срок действия лицензии].

Свидетельство о государственной регистрации [фирменное наименннование аудиторской фирмы] № [] выдано [наименование органа, выдавшего свидетельство].

Расчетный счет аудиторской фирмы № [] в [наименование банка, в котором открыт расчетный счет аудиторской фирмы].

В аудите принимали участие [фамилии, имена, отчества всех аудинторов].

[Для аудитора, работающего самостоятельно]

Аудит проведен аудитором [фамилия, имя, отчество], имеющим стаж работы в качестве аудитора [] года/лет и [] месяцев.

Лицензия на проведение [банковского аудита/аудита страховых орнганизаций/аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных иннститутов/общего аудита] № [] выдана [наименование органа, выдавшенго лицензию на осуществление аудиторской деятельности].

Лицензия действительна по [срок действия лицензии].

Регистрационное свидетельство на занятие предпринимательской деятельностью № [] выдано [наименование органа, выдавшего свидентельство

Счет № [] в [наименование банка, в котором открыт расчетный счет аудитора].

ОТЧЕТ АУДИТОРСКОЙ ФИРМЫ / АУДИТОРА

исполнительному органу

[наименование экономического субъекта]

1.Нами проведен аудит бухгалтерской отчетности [наименование экономического субъекта] за 199[] год.

2.При планировании и проведении аудита отчетности, указанной в параграфе 1 настоящей части, нами рассмотрено состояние внутренненго контроля у [наименование экономического субъекта]. Ответственнность за организацию и состояние внутреннего контроля несет исполннительный орган [наименование экономического субъекта].

3.Мы рассмотрели состояние внутреннего контроля исключительнно для того, чтобы определить объем работ, необходимых для форнмирования аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской отчетности. Проделанная в процессе аудита работа не означает провендение полной и всеобъемлющей проверки системы внутреннего коннтроля [наименование экономического субъекта] с целью выявления всех возможных недостатков.

4.В процессе аудита нами не были обнаружены никакие факты, из которых можно было бы сделать вывод о несоответствии системы внунтреннего контроля [наименование экономического субъекта] масштанбам и характеру его деятельности.

5.Наше мнение о достоверности отчетности, указанной в н парагранфе 1 настоящей части, приведено в следующей части аудиторского заключения. Нами не обнаружены никакие серьезные нарушения уснтановленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки

бухгалтерской отчетности, которые могли бы существенно повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности.

6.При проведении аудита отчетности, указанной в параграфе 1 настоящей части, нами рассмотрено соблюдение [наименование эконномического субъекта] применимого законодательства Российской н Фендерации при совершении финансово-хозяйственных операций. Ответственность за соблюдение применимого законодательства Российской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций ненсет исполнительный орган [наименование экономического субъекта].

7.Мы проверили соответствие ряда совершенных [наименование экономического субъекта] финансово-хозяйственных операций применнимому законодательству исключительно для того, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Однако цель проведения нами аудита бухгалтерской отчетности не состояла в том, чтобы выразить мнение о полном соответствии деятельности [наименование экономического субъекта] законодательству. Поэтому такое мнение не высказываем.

8.Результаты проведенной нами проверки показывают, что проверенные финансово-хозяйственные операции осуществлялись [наименнование экономического субъекта], во всех существенных отношениях, н в соответствии с указанным в предыдущем параграфе настоящей части законодательством.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ФИРМЫ / АУДИТОРА

(акционерам, участникам) [наименование экономического субъекта]

о бухгалтерской отчетности [наименование экономического субъекта]

за 199[] год

1.Нами проведен аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности [нанименование экономического субъекта] за 199[] год. Данная отчетность подготовлена исполнительным органом [наименование н экономичеснкого субъекта] исходя из [наименование нормативного акта, регулирунющего бухгалтерский учет, органа, издавшего его, номер и дата изданния].

2.Ответственность за подготовку данной отчетности несет исполннительный орган [наименование экономического субъекта]. Наша обязанность заключается в том, чтобы высказать мнение о достоверности во всех существенных аспектах данной отчетности на основе проведенного аудита

3.Мы проводили аудит в соответствии с [наименование нормативнного акта, регулирующего аудиторскую деятельность, органа, издавшего его, номер и дата издания]. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включал проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточные основания для тонго, чтобы высказать мнение о достоверности данной отчетности.

4.По нашему мнению, прилагаемая к настоящему Заключению бухгалтерская отчетность достоверна, т.е. подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов [наименование экономического субъекта] по состоянию на 1 января 199[] года и финансовых результатов его деятельности за 199[]год исходя из [наименование нормативного акта, регулирующего н бухнгалтерский учет, органа, издавшего его, номер и дата издания].

Руководитель аудиторской фирмы

(аудитор, работающий самостоятельно)

Аудитор

[Дата]

Примерные формы условного положительного аудиторского заключения

[Вводная и аналитическая части аудиторского заключения Ч см. выше.]

ЗАКЛЮЧЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ФИРМЫ / АУДИТОРА

(акционерам, участникам) [наименование экономического субъекта]

о бухгалтерской отчетности [наименование экономического субъекта]

за 199[] год

1.Нами проведен аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности [нанименование экономического субъекта] за 199[] год.

2.Данная отчетность подготовлена исполнительным органом [наименование экономичеснкого субъекта] исходя из [наименование нормативного акта, регулирунющего бухгалтерский учет, органа, издавшего его, номер и дата изданния.

3.Ответственность за подготовку данной отчетности несет н исполннительный орган [наименование экономического субъекта]. Наша обязанность заключается в том, чтобы высказать мнение о достовернности во всех существенных аспектах данной отчетности на основе проведенного аудита

4.Мы проводили аудит в соответствии с [наименование нормативнного акта, регулирующего аудиторскую деятельность, органа, издавшенго его, номер и дата издания]. Аудит планировался и проводился танким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включал проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Мы что проведенный аудит дает достаточные основания для тонго, чтобы высказать мнение о достоверности данной отчетности. [После параграфа 3 излагаются обстоятельства, обусловившие подгонтовку условно положительного аудиторского заключения.]

5....По нашему мнению, прилагаемая к настоящему Заключению бухгалтерская отчетность с поправкой(ами), приведенной(ыми) в принложение к настоящему Заключению и подлежащей(ими) отражению в бухгалтерской отчетности за [год, следующий за отчетным] год, достонверна, т.е. подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов [наименование экономического субъекта] по состоянию на 1 января 199[] года и финансовых результатов его деятельности за 199[] год исходя из [наименннование нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет, органна, издавшего его, номер и дата издания].

Руководитель аудиторской фирмы

(аудитор, работающий самостоятельно)

Аудитор

[Дата]

ЗАКЛЮЧЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ФИРМЫ / АУДИТОРА

(акционерам, участникам) [наименование экономического субъекта]

о бухгалтерской отчетности [наименование экономического субъекта]

за 199[] год

1.Нами проведен аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности [нанименование экономического субъекта] за 199[] год. Данная отчетность подготовлена исполнительным органом [наименование экономическонго субъекта] исходя из [наименование нормативного акта, регулируюнщего бухгалтерский учет, органа, издавшего его, номер и дата изданния].

3.Мы проводили аудит в соответствии с [наименование нормативнного акта, регулирующего аудиторскую деятельность, органа, издавшенго его, номер и дата издания]. Аудит планировался таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включал проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточные основания для того, чтобы высказать мнение о достоверности данной отчетности.

4.[После параграфа 3 излагаются обстоятельства, обусловившие подгонтовку условно положительного аудиторского заключения.]

5.... По нашему мнению, если оставить в стороне любые поправки, которые могли бы быть признаны необходимыми при возможности получить достаточные подтверждения в отношении обстоятельства(в), указанного(ых) в предыдущем(их) параграфе(ах) настоящего Заключенния прилагаемая к настоящему Заключению бухгалтерская отчетность достоверна, т.е. подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов [наименование экономического субъекта] по состоянию на 1 января 199[] и финансовых результатов его деятельности за 199[] год исходя из [наименнование нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет, органна, издавшего его, номер и дата издания].

Руководитель аудиторской фирмы

(аудитор, работающий самостоятельно)

Аудитор

[Дата]

Примерная форма отрицательного аудиторского заключения

[Вводная и аналитическая части аудиторского заключения см. выше]

ЗАКЛЮЧЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ФИРМЫ/АУДИТОРА

(акционерам, участникам) [наименование экономического субъекта]

о бухгалтерской отчетности [ наименование экономического субъекта]

за 199[] год

1.Нами проведен аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности [нанименование экономического субъекта] за 199[] год. Данная отчетность подготовлена исполнительным органом [наименование экономическонго субъекта] исходя из [наименование нормативного акта, регулируюнщего бухгалтерский учет, органа, издавшего его, номер и дата изданния].

3.Мы проводили аудит в соответствии с [наименование нормативнного акта, регулирующего аудиторскую деятельность, органа, издавшенго его, номер и дата издания]. Аудит планировался и проводился танким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включал проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточные основания для того, чтобы высказать мнение о достоверности данной отчетности.

4.[После параграфа 3 излагаются обстоятельства, обусловившие подгонтовку отрицательного аудиторского заключения.]

5.... По нашему мнению, в связи с влиянием обстоятельства(в), указанного(ых) в предыдущем(их) параграфе(ах) настоящего Заключения, прилагаемая к настоящему Заключению бухгалтерская отчетность недостоверна, т.е. подготовлена так, что не обеспечивает во всех сунщественных аспектах отражение активов и пассивов [наименование экономического субъекта] по состоянию на 1 января 19911 года и н финнансовых результатов его деятельности за [199] год исходя из [наименнование нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет, органна, издавшего его, номер и дата издания].

Руководитель аудиторской фирмы

(аудитор, работающий самостоятельно)

Аудитор

[Дата]

Примерная форма аудиторского заключения с отказом от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности

[Вводная и аналитическая части аудиторского заключения Ч см. выше.]

ЗАКЛЮЧЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ФИРМЫ / АУДИТОРА

(акционерам, участникам) [наименование экономического субъекта]

о бухгалтерской отчетности [наименование экономического субъекта]

за 199[] год

1.Нами проведен аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности [наименование экономического субъекта] за 199[] год. Данная отчетность подготовлена исполнительным органом [наименование экономичеснкого субъекта] исходя из {наименование нормативного акта, регулирунющего бухгалтерский учет, органа, издавшего его, номер и дата изданния].

2.Ответственность за подготовку данной отчетности несет исполннительный орган [наименование экономического субъекта]. Наша обязанность заключается в том, чтобы высказать мнение о достовернности во всех существенных аспектах данной отчетности на основе проведенного аудита

3.Мы проводили аудит в соответствии с [наименование нормативнного акта, регулирующего аудиторскую деятельность, органа, издавшенго его, номер и дата издания]. Аудит планировался и проводился танким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включал проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточные основания для тонго, чтобы высказать мнение о достоверности данной отчетности

4.[После параграфа 3 излагаются обстоятельства, обусловившие отказ от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.]

5.... В связи с обстоятельством(ами), указанным(н) в предыдущем(их) параграфе(ах) настоящего Заключения, мы не в состоянии выразить и не выражаем мнение прилагаемой к настоящему Заключению бухнгалтерской отчетности [наименование экономического субъекта] за 199[] год

Руководитель аудиторской фирмы

(аудитор, работающий самостоятельно)

Аудитор

[Дата]

список использованной литературы:

1.Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк,
А.А Савин, Л.В. Сотников Под ред. профессора В.И. Подольского - М., Аудит, ЮНИТИ, 1997 г.

2.Алборов Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК., М, Изд.-во "Дело и Сервис", 1998 г.

3.Гражданский кодекс РФ, Официальное издание, М, юридич. литерат., 1997г.

4.Власова Первичные документы -основа составления отчетности, 2- е издание, переработ. - М, Финансы и статистика,
1996 г.

содержание :

Раздел I. Общие сведения об аудите

Раздел II. Особенности при проведении аудита дочерних обществ и организаций

Раздел III. Методика проведения аудита

Раздел I. Общие сведения об аудите

Раздел II. Особенности при проведении аудита дочерних обществ и организаций

Раздел III. Методика проведения аудита